- Qu’est-ce que le droit à déduction?
- Quelle TVA est déductible?
- Quelles activités ouvrent droit à déduction?
- La TVA peut-elle être déduite intégralement ou partiellement?
- Prorata de déduction
- Limitations du droit à déduction
- Documents justificatifs et procédures de déduction
- Comment et quand les déductions sont-elles effectuées?
- Régularisation des déductions
Qu’est-ce que le droit à déduction?
Le droit à déduction signifie qu’un assujetti peut demander aux autorités fiscales la restitution de la TVA payée sur les biens et services qu'il a acquis.
Pour déduire la TVA, dans la déclaration périodique de TVA présentée à l’administration fiscale, l'assujetti soustrait de la TVA due le montant déductible.
Quelle TVA est déductible?
La TVA due ou acquittée sur les opérations suivantes peut être déduite:
- les livraisons de biens ou prestations de services nationales et opérations assimilées;
- les acquisitions de biens intra-UE et opérations assimilées;
- les importations de biens.
Quelles activités ouvrent droit à déduction?
Seule la TVA due sur les biens ou services utilisés pour les activités suivantes peut être déduite:
- les opérations taxées de l’assujetti;
- certaines opérations exonérées;
- les opérations effectuées à l'étranger si les mêmes opérations ouvrent droit à déduction au niveau national;
- les livraisons transfrontières de moyens de transport neufs;
- certaines opérations financières exonérées avec des clients établis en dehors de l'UE.
La TVA peut-elle être déduite intégralement ou partiellement?
La TVA payée aux fins d'activités ouvrant droit à déduction peut être déduite intégralement.
La TVA payée aux fins d'activités n'ouvrant pas droit à déduction n’est pas déductible.
Un prorata de déduction s’applique lorsqu'il n'est pas possible d'affecter les dépenses directement à une opération n'ouvrant pas droit à déduction ou à une opération taxée assortie d'un droit à déduction (par exemple, pour les frais généraux).
Certains types de dépenses sont soumis à des limitations du droit à déduction.
Quand le droit à déduction prend-il naissance?
Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible (article 167 de la directive TVA).
Pour savoir quand la TVA devient exigible, voir Fait générateur et exigibilité de la taxe Selon la règle de base, la TVA devient exigible:
- au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée;
- pour les acquisitions intra-UE, lors de l’émission de la facture;
- pour les importations de biens, lorsque les biens sont importés.
Une règle particulière s'applique pour le régime de la comptabilité de caisse [lien].
Pourquoi le moment où le droit prend naissance est-il important?
Le moment où le droit à déduction prend naissance détermine la période de déclaration de TVA au cours de laquelle l’entreprise peut demander la déduction de la TVA en amont. Il arrive souvent que ce soit avant que la TVA ait été effectivement payée.
Livraisons de biens ou prestations de services nationales et opérations assimilées
| Type d’opérations dont la TVA est déduite | Conditions pour la déduction |
|---|---|
| Livraisons de biens et prestations de services nationales Article 168, point a), de la directive TVA |
La TVA est due ou acquittée sur l’achat national; La TVA est due dans le même pays de l’UE; Les biens et services achetés sont utilisés pour des activités ouvrant droit à déduction. |
| Opérations assimilées à des livraisons de biens ou à des prestations de services Article 168, point b), de la directive TVA |
La TVA est due ou payée sur les opérations assimilées à des livraisons de biens ou à des prestations de services dans le pays de l'UE concerné en vertu de l'article 18, point a), et de l'article 27 de la directive TVA:
La TVA est due dans le même pays de l’UE; Les biens et services sont utilisés pour des activités ouvrant droit à déduction. |
Acquisitions de biens intra-UE et opérations assimilées
| Type d’opérations dont la TVA est déduite |
Conditions pour la déduction |
|---|---|
| Acquisitions de biens intra-UE Article 168, point c), de la directive TVA |
La TVA est due sur l'acquisition de biens intra-UE; La TVA est due dans le pays de l'UE où les biens sont acquis; Les biens acquis sont utilisés pour des activités ouvrant droit à déduction. |
| Opérations assimilées à des acquisitions intra-UE Article 168, point d), de la directive TVA |
La TVA est due sur une opération assimilée à une acquisition de biens intra-UE:
La TVA est due dans le pays de l'UE où les biens sont acquis; Les biens acquis sont utilisés pour des activités ouvrant droit à déduction. |
Importations de biens
| Type d’opérations dont la TVA est déduite | Conditions pour la déduction |
|---|---|
| Importations de biens Article 168, point e), de la directive TVA |
La TVA est due ou acquittée sur l’importation de biens; La TVA est due dans le pays de l'UE où les biens sont importés; Les biens importés sont utilisés pour des activités ouvrant droit à déduction. |
Opérations taxées de l’assujetti
| Type de transactions ouvrant droit à déduction | Conditions requises pour le droit à déduction |
|---|---|
| Opérations taxées de l’assujetti Article 168 de la directive TVA |
Les biens et les services sont utilisés pour les opérations taxées de l’assujetti dans le même pays de l’UE. |
Certaines opérations effectuées à l’étranger
| Type de transactions ouvrant droit à déduction | Conditions requises pour le droit à déduction |
|---|---|
| Certaines opérations effectuées à l’étranger Article 169, point a), de la directive TVA |
Les opérations sont liées à une activité économique de l’assujetti:
|
Opérations exonérées avec droit à déduction
|
Type de transactions ouvrant droit à déduction |
Conditions requises pour le droit à déduction |
|---|---|
|
Certaines opérations exonérées telles que:
Article 169, point b), de la directive TVA |
Seules les opérations nationales exonérées de TVA énumérées à l'article 169, point b), de la directive TVA sont admissibles. |
Certaines opérations financières exonérées
|
Type de transactions ouvrant droit à déduction |
Conditions requises pour le droit à déduction |
|---|---|
|
Certaines opérations exonérées telles que:
Article 135, paragraphe 1, points a) à f), de la directive TVA |
Seules les opérations exonérées de TVA énumérées à l'article 169, point c), de la directive TVA sont admissibles, si l'une des deux conditions suivantes est remplie:
|
Déductions pour les livraisons transfrontières de moyens de transport neufs
| Type d’opérations dont la TVA est déduite | Conditions pour la déduction |
|---|---|
| Déductions pour les livraisons transfrontières de moyens de transport neufs Article 172 de la directive TVA |
Toute personne qui effectue occasionnellement des livraisons de moyens de transport neufs dans d’autres pays de l’UE. Seule une partie de la TVA acquittée peut être déduite. |
Prorata de déduction
Quand le prorata de déduction est-il applicable?
Le prorata de déduction de la TVA en amont s’applique dès lors qu’un assujetti (entreprise) effectue à la fois des opérations ouvrant droit à déduction de la TVA (opérations taxées) et des opérations n'ouvrant pas ce droit (la plupart des opérations exonérées, par exemple).
Règle de base
La TVA payée par une entreprise pour des biens et des services utilisés à la fois pour des opérations ouvrant droit à déduction de la TVA et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction de la TVA n'est déductible qu'à concurrence de la partie des biens et services affectée aux opérations ouvrant droit à déduction.
Comment se fait la répartition?
L'article 173, paragraphe 2, de la directive TVA établit un certain nombre de méthodes qui peuvent être utilisées, mais laisse le choix de la méthode à chaque pays de l'UE.
On distingue (1) la répartition sectorielle; (2) la répartition directe et (3) la répartition globale.
| Méthode | Description |
|---|---|
| Répartition sectorielle |
Un pays de l’UE peut: autoriser l'entreprise à déterminer un prorata pour chaque secteur de son activité, si elle tient déjà des comptabilités distinctes pour chacun de ces secteurs ou |
| Répartition directe |
Un pays de l’UE peut autoriser ou obliger l’entreprise à déduire ou à ne pas déduire la TVA sur la base de l’utilisation réelle de tout ou partie des biens et services pour une opération spécifique. |
| Répartition globale |
Un pays de l’UE peut autoriser ou obliger l’entreprise à déduire la TVA en fonction de l’utilisation de l'ensemble des biens et services pour l'intégralité de ses opérations. |
Les pays de l'UE ne doivent pas choisir une méthode à l’exclusion des autres.
Quelle que soit la méthode utilisée, lorsque le montant de la TVA non déductible se révèle très faible par rapport au montant déductible, les pays de l’UE ont la faculté de décider que le montant non déductible peut être considéré comme nul et donc d'autoriser une déduction intégrale.
Comment le prorata de déduction est-il calculé?
Le prorata de déduction est le résultat d'une fraction dans laquelle:
- le numérateur représente le chiffre d'affaires annuel total, hors TVA, correspondant aux opérations ouvrant droit à déduction de la TVA et
- le dénominateur représente le chiffre d'affaires annuel total, hors TVA, correspondant aux opérations ouvrant droit à déduction de la TVA et aux opérations n'ouvrant pas droit à déduction.
Les pays de l’UE peuvent choisir d’exiger ou non l'inclusion du montant des subventions (autres que celles directement liées au prix des livraisons de biens ou prestations de services) dans le dénominateur.
Certains montants doivent être exclus du calcul. Il s’agit des montants de chiffre d’affaires concernant:
- les livraisons de biens d’investissement utilisés par l’entreprise aux fins de ses activités (toutefois, dans les pays de l’UE où aucune régularisation n’est effectuée pour les biens d’investissement (voir Déductions: régularisation pour les biens d'investissement), le produit de la cession des biens d'investissement peut être inclus dans le calcul);
- les opérations accessoires immobilières et financières; et
- les opérations financières exonérées énumérées à l'article 135, paragraphe 1, point b) à g), de la directive TVA, lorsqu'il s'agit d'opérations accessoires.
À quelle fréquence le prorata de déduction est-il calculé?
Comme l'indiquent les règles, le prorata de déduction est calculé une fois par an. Un prorata provisoire, basé sur les opérations de l’année précédente, peut être utilisé dans un premier temps; une régularisation est ensuite effectuée lorsque le prorata définitif est connu, au cours de l’année suivante.
Lorsque, pour l'année précédente, il n'y a pas ou pas assez d’opérations sur lesquelles fonder le prorata provisoire, l’entreprise peut utiliser ses propres prévisions pour l’évaluer, avec l’approbation des autorités fiscales nationales.
Les pays de l’UE qui appliquaient des règles différentes au 1er janvier 1979 peuvent maintenir leurs propres règles, et les pays adhérant à l’Union européenne après cette date peuvent continuer à appliquer les règles qu’ils appliquaient à la date de leur adhésion.
(Article 175 de la directive TVA)
Quel doit être le degré de précision du prorata de déduction?
Le prorata de déduction doit être fixé en pourcentage et arrondi à un chiffre qui ne dépasse pas l’unité supérieure.
|
Exemple Une entreprise, B Co, a un chiffre d’affaires hors TVA de 70 000 EUR pour les opérations ouvrant droit à déduction et de 50 000 EUR pour les opérations n'ouvrant pas droit à déduction. Elle a également vendu des biens d’investissement pour un montant total de 12 000 EUR*. Le prorata de déduction est le suivant: |
Limitations du droit à déduction
Quand le droit à déduction peut-il être limité?
Il existe essentiellement deux types de limitations globales du droit qu'a l’assujetti (entreprise) de déduire la TVA sur les biens et services achetés ou acquis.
La TVA ne peut en aucun cas être déduite pour des dépenses n'ayant pas un caractère strictement professionnel.
Comme exemples de ces dépenses, l'article 176 de la directive TVA cite les dépenses de luxe, de divertissement ou de représentation.
Avec l’accord unanime de tous les pays de l’UE, une limitation générale, ou un blocage, devrait s'appliquer à la déduction de la TVA pour certains types de dépenses.
En attendant, les États membres peuvent maintenir les exclusions qui étaient en vigueur au 1er janvier 1979 (ou à la date de leur adhésion à l’UE, si cette dernière date est postérieure). Ainsi, un certain nombre de pays de l’UE continuent à refuser la déduction de la TVA sur les frais de représentation.
Biens d’investissement
Les pays de l’UE peuvent, après consultation du comité de la TVA, exclure partiellement ou totalement du droit à déduction les dépenses concernant une partie ou la totalité des biens d’investissement, pour des raisons conjoncturelles.
Au lieu de refuser la déduction, les pays de l’UE peuvent taxer les biens que l’entreprise fabrique elle-même ou achète au sein de l'UE ou importe depuis des pays tiers, mais pas plus lourdement qu’ils ne taxent l’acquisition de biens similaires.
(Article 177 de la directive TVA)
Documents justificatifs et procédures de déduction
Quels sont les documents justificatifs à fournir et les procédures à suivre pour bénéficier de la déduction?
Un assujetti (entreprise) ne peut exercer son droit à déduction que s’il satisfait à certaines conditions. La nature précise des documents justificatifs ou des conditions dépend de la nature de l'opération pour laquelle la déduction est demandée.
| Opérations pour lesquelles la déduction de la TVA est demandée: | Documents justificatifs requis/conditions |
|---|---|
| Livraisons de biens et prestations de services | L'entreprise doit être en possession d’une facture TVA valide. |
| Opérations assimilées à des livraisons de biens ou des prestations de services |
Les règles sont fixées par chaque pays de l’UE. |
| Acquisitions de biens intra-UE |
L'entreprise doit être en possession d'une facture TVA valide et fournir les renseignements requis dans sa déclaration de TVA. Toutefois, les pays de l’UE peuvent choisir de passer outre à cette règle et permettre aux entreprises de procéder à la déduction même lorsqu’elles ne sont pas en possession d’une facture TVA valide |
| Opérations assimilées à des acquisitions intra-UE | Les règles sont fixées par chaque pays de l’UE. |
| Biens importés | L'entreprise doit être en possession d'un document constatant l’importation qui le désigne comme destinataire ou importateur et qui mentionne ou permet de calculer le montant de la TVA due. |
| TVA payée au titre de l’autoliquidation | Les règles sont fixées par chaque pays de l’UE. |
(Articles 178 et 181 de la directive TVA)
Indépendamment de ce qui précède, les pays de l’UE peuvent autoriser les entreprises à procéder à une déduction lorsque celles-ci n’ont pas été en mesure de se conformer aux exigences énumérées ci-dessus et/ou à la méthode à utiliser pour effectuer les déductions. Le pays de l’UE concerné fixe ses propres modalités à cet effet.
(Article 180 de la directive TVA)
Comment et quand les déductions sont-elles effectuées?
Règle de base
Les assujettis (entreprises) font valoir leur droit à déduire la TVA en amont lors de l'établissement de leur déclaration de TVA pour la période concernée:
- en déduisant la TVA en amont pour laquelle le droit à déduction a pris naissance au cours de cette période
- du montant total de la TVA due par eux au cours de cette période.
(Article 179 de la directive TVA)
Pour les modalités et le délai d'établissement des déclarations voir Déclarations de TVA.
Pour savoir quand la TVA devient exigible, voir Fait générateur et exigibilité de la taxe.
Exception pour les opérations occasionnelles
Les pays de l’UE peuvent décider d'exiger des personnes qu’ils considèrent comme assujetties du fait qu’elles effectuent à titre occasionnel des livraisons de
- bâtiments avant leur première occupation, y compris des terrains sur lesquels ils sont construits, ou
- de terrains à bâtir
qu'elles n'exercent leur droit à déduction qu'au moment où elles effectuent la livraison.
(Article 179 de la directive TVA)
Pour savoir quand une livraison est effectuée voir Fait générateur et exigibilité de la taxe.
Que se passe-t-il si la TVA déductible est supérieure à la TVA due?
Si le montant de la TVA qu’une entreprise peut déduire au cours d’une période donnée est supérieur au montant de la TVA due par cette entreprise au cours de la même période, les pays de l’UE peuvent soit:
- rembourser l'excédent soit
- reporter l’excédent sur la période suivante.
Cependant, ils peuvent également refuser le remboursement ou le report lorsque l’excédent est insignifiant.
(Article 183 de la directive TVA)
Régularisation des déductions
Règles générales
Quand une régularisation peut-elle ou doit-elle être effectuée?
Il peut arriver qu'après avoir effectué une déduction (la«déduction initiale»), les conditions qui ont justifié la déduction évoluent, de sorte que la déduction n'est plus correcte. Cette situation peut découler de plusieurs circonstances:
- l’achat sur lequel la TVA était due a été annulé
- un rabais est obtenu après-coup pour un achat
- une opération reste totalement ou partiellement impayée
- en cas de prorata de déduction, le prorata définitif a été calculé
- le régime des biens d’investissement s’applique.
Quand une régularisation doit-elle être effectuée?
La déduction initiale doit être régularisée lorsqu'elle est supérieure ou inférieure à la déduction à laquelle l'assujetti (entreprise) a droit (article 184 de la directive TVA).
C’est notamment le cas lorsque des achats sont annulés ou des rabais obtenus ou lorsqu'une autre modification des éléments pris en considération pour calculer la déduction intervient.
Toutefois, il n'y a pas de régularisation pour les opérations totalement ou partiellement impayées ou lorsque les biens achetés sont détruits, perdus ou volés (preuve ou confirmation à l'appui).
Néanmoins, les pays de l’UE peuvent choisir d’exiger une régularisation lorsque:
- des opérations restent totalement ou partiellement impayées ou
- en cas de vol.
(Article 185 de la directive TVA)
Quelle est la procédure à suivre pour les régularisations?
Chaque pays de l'UE fixe au niveau national les règles à suivre pour effectuer les régularisations (article 186 de la directive TVA).
Régularisations pour les biens d'investissement
Que sont les biens d’investissement?
La directive TVA ne contient pas de définition des «biens d'investissement»; celle-ci est laissée à l’appréciation des pays de l'UE.
Cependant, globalement, cette notion désigne un actif fixe dont l'utilisation est susceptible de s’étaler sur plusieurs années (au moins cinq ans, selon la logique de la directive TVA); il s'agit le plus souvent de biens immobiliers ou de matériel informatique coûteux, qui ne sont généralement pas destinés à un seul usage privé ou professionnel spécifique.
Les règles applicables aux biens d'investissement figurent aux articles 187 à 191 de la directive TVA.
Qu’en est-il des services?
Les pays de l’UE peuvent choisir de considérer comme des biens d'investissement les services présentant des caractéristiques similaires à celles normalement associées aux biens d’investissement.
Quand une régularisation doit-elle être effectuée pour la TVA acquittée en amont sur les biens d’investissement?
Une régularisation doit être effectuée dès lors que, au cours de la «période de régularisation», le taux d’utilisation des biens pour des opérations imposables (taxées/exonérées) varie.
Aucune régularisation pour les biens d’investissement n'est nécessaire lorsque l’entreprise effectue uniquement des opérations imposables ou exonérées ouvrant droit à déduction ou uniquement des opérations non imposables ou exonérées n'ouvrant pas droit à déduction.
La régularisation concerne donc les entreprises qui appliquent un prorata de déduction, tout au long de la période de régularisation.
Quelle est la durée de la période de régularisation?
La période de régularisation normale est de cinq ans, année d'acquisition ou de fabrication des biens comprise.
Les pays de l’UE peuvent également faire débuter cette période à la date à laquelle les biens sont utilisés pour la première fois.
Dans le cas des biens immobiliers, les pays de l'UE peuvent étendre cette période jusqu'à 20 ans.
À quelle fréquence la régularisation doit-elle être effectuée?
La régularisation est effectuée une fois par an au cours de la période de régularisation. Toutefois, lorsque le pourcentage du droit à déduction (calculé selon la même méthode que pour les proratas de déduction en général) pour une année donnée est identique à celui de la première année pour laquelle la déduction a été demandée, aucune régularisation n’est nécessaire.
Comment s'effectue la régularisation?
La régularisation pour une année donnée est le résultat de la formule suivante:
(TVA sur l’acquisition initiale/nombre d’années de la période de régularisation) x différence dans le pourcentage du droit à déduction
|
Exemple Au cours de l’année 1, le taux d’utilisation pour des opérations taxées est de 60 %. Au cours de l’année 2, il est de 56 %, au cours de l’année 3, de 65 %, au cours de l’année 4, de 60 % et au cours de l’année 5, de 58 %. Les déductions et régularisations sont les suivantes: |
Que se passe-t-il si les biens d’investissement sont vendus ou cédés au cours de la période de régularisation?
Il n’y a qu’une seule période de régularisation. Si le cessionnaire (nouvelle entreprise propriétaire) acquiert les biens alors que cette période est toujours en cours, il doit procéder à la régularisation en une seule fois pour toute la durée de la période restant à courir. Si la livraison en sa faveur est taxée, la déduction initiale de l'entreprise (pourcentage initial du droit à déduction) est égale à 100 %. Si la livraison est exonérée, le pourcentage initial du droit à déduction est égal à zéro.
Facultés ouvertes aux différents pays de l’UE
Dans le cadre de l’application du régime de régularisation pour les biens d’investissement, les États membres peuvent:
- adopter leur propre définition du bien d’investissement
- préciser le montant de la TVA à utiliser dans le calcul de la régularisation
- prendre des mesures visant à empêcher l’obtention d’un avantage injustifié
- adopter des simplifications administratives.
Le régime de régularisation pour les biens d'investissement est-il obligatoire?
En principe, oui.
Tout pays de l’UE peut choisir de ne pas l’appliquer dans les conditions suivantes:
- les effets concrets de l’application du régime sont négligeables;
- il tient compte de l’incidence globale de la TVA et de la nécessité d’une simplification administrative;
- il veille à ce qu’il n’en découle aucune distorsion de la concurrence;
- il consulte le comité de la TVA au préalable.